［摘要］會計(jì)委派制的目的在于根治會計(jì)信息的失真，但會計(jì)委派制只是一種治標(biāo)的方法。要從根本上解決問題，有必要建立、健全企業(yè)內(nèi)部控制制度，以保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)安全完整，合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，規(guī)范企業(yè)的行為，提高企業(yè)的經(jīng)營效率。

　　會計(jì)委派制是在國有企業(yè)存在會計(jì)信息失真、財(cái)務(wù)收支混亂、國有資產(chǎn)流失問題嚴(yán)重的背景下產(chǎn)生的。這三者之間有著密切聯(lián)系。會計(jì)信息失真是表面現(xiàn)象，而透過這一表面現(xiàn)象來看，就會發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)收支混亂是因，國有資產(chǎn)流失是果。而會計(jì)委派制是在我國政府極力推動下產(chǎn)生的一個(gè)結(jié)果，其目的在于規(guī)范會計(jì)行為、強(qiáng)化會計(jì)監(jiān)督、根治會計(jì)信息失真。其實(shí)質(zhì)是：在企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的條件下，由國家作為企業(yè)的所有者，在國有企業(yè)內(nèi)部建立的旨在保障所有者利益和實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)保值和增值的一種新型的財(cái)務(wù)監(jiān)督體制。但會計(jì)委派制在理論與實(shí)踐中是有缺陷的。會計(jì)委派制是一種“治標(biāo)”的方法，而建立健全內(nèi)部控制制度才是一種“治本”的方法。單純抓住會計(jì)人員管理體制改革的問題而忽略其他深層次的問題，往往會掩蓋事實(shí)，推卸責(zé)任，貽誤深化改革的有利時(shí)機(jī)。為了從根本上解決問題，有必要建立和健全企業(yè)內(nèi)部控制制度。

　　一、會計(jì)委派制的缺陷及建立企業(yè)內(nèi)部控制制度的必要性

　　近幾年，我國在一些地方試行會計(jì)委派制取得了初步成果，但隨著會計(jì)委派制的逐步推進(jìn)，一些問題也顯現(xiàn)出來，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　（1）實(shí)行政企分離，企業(yè)作為經(jīng)濟(jì)活動的載體，必然實(shí)行自主經(jīng)營，自主理財(cái)。在這種情況下，由各級財(cái)政直接對會計(jì)人員實(shí)施委派，不僅損害企業(yè)自主權(quán)，與市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展方向相悖，而且也影響財(cái)政效能的拓展。同時(shí)，委派會計(jì)屬企業(yè)“外來人員”，容易被企業(yè)“架空”，這種摩擦成本直接影響到企業(yè)的正常運(yùn)營效率。而如何對其所帶來的成本和收益進(jìn)行量化也無法確定。

　?。?）實(shí)行會計(jì)委派制，實(shí)際上是將會計(jì)人員自身利益與企業(yè)利益脫鉤，會計(jì)人員只要求在會計(jì)核算上提供真實(shí)可靠的會計(jì)信息，財(cái)務(wù)收支活動合理合法，而參與企業(yè)管理的關(guān)心程度下降，只對財(cái)政負(fù)責(zé)必然影響會計(jì)在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益增長方面的職能作用。而且會計(jì)委派制將會導(dǎo)致會計(jì)信息的全部公開化或半公開化，有可能將企業(yè)的財(cái)務(wù)機(jī)密暴露在競爭對手的面前，給企業(yè)帶來重大損失。

　?。?）如果企業(yè)在經(jīng)營過程中實(shí)行了兼并、拍賣、轉(zhuǎn)讓甚至破產(chǎn)，委派制的回旋余地太小，勢必也給會計(jì)人員增添煩惱和顧慮。

　?。?）與會計(jì)委派制相應(yīng)的配套措施滯后，沒有統(tǒng)一的辦法以規(guī)范委派會計(jì)的選拔、獎(jiǎng)懲、升遷、輪換及后續(xù)教育等。

　　基于以上的考慮，筆者以為，目前進(jìn)行會計(jì)委派制試點(diǎn)，用以遏制會計(jì)信息失真，根治社會腐敗，阻止國有資產(chǎn)流失，雖然不能否認(rèn)它是一種見效快的辦法，但它并不是一條長久之計(jì)。

　　企業(yè)的內(nèi)部控制制度是貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動全過程的各種制度、方法和程序的自我調(diào)控體系。我國企業(yè)內(nèi)部控制制度包括以下基本內(nèi)容：①法規(guī)制度控制，即企業(yè)以國家的財(cái)經(jīng)方針政策和有關(guān)規(guī)章制度為標(biāo)準(zhǔn)，對其經(jīng)濟(jì)活動的真實(shí)性、合法性進(jìn)行控制；②組織機(jī)構(gòu)控制，指對企業(yè)組織機(jī)構(gòu)設(shè)置的合理性和有效性所進(jìn)行的控制；③人員素質(zhì)控制，是指對企業(yè)職工政治和業(yè)務(wù)素質(zhì)的控制；④職務(wù)分離控制，即對不相容職務(wù)進(jìn)行分離所形成的控制；⑤授權(quán)控制，是指企業(yè)各級人員只有經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)，才能執(zhí)行有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的控制；⑥目標(biāo)計(jì)劃控制，指根據(jù)企業(yè)計(jì)劃指標(biāo)對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所進(jìn)行的控制；⑦內(nèi)部會計(jì)控制，指通過會計(jì)的核算和監(jiān)督所進(jìn)行的控制，它主要包括貨幣資金、實(shí)物資產(chǎn)、對外投資、工程項(xiàng)目、采購與付款、籌資、銷售與收款、成本費(fèi)用、擔(dān)保等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計(jì)控制；⑧財(cái)產(chǎn)管理控制，是指為保證企業(yè)財(cái)產(chǎn)安全完整所進(jìn)行的控制；⑨業(yè)務(wù)程序控制，是指通過制定標(biāo)準(zhǔn)程序和規(guī)范手續(xù)對經(jīng)營活動與管理活動所進(jìn)行的控制；⑩內(nèi)部審計(jì)，是指由部門或單位內(nèi)部的專職機(jī)構(gòu)及人員對本部門、本單位的經(jīng)濟(jì)活動所進(jìn)行的審查和評價(jià)，借以維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)，改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟(jì)效益的一種獨(dú)立性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動。有鑒于此，筆者以為建立企業(yè)內(nèi)部控制制度已刻不容緩，而且十分必要。因?yàn)椴还苁菑钠髽I(yè)管理出現(xiàn)的漏洞看還是從企業(yè)管理層次、管理跨度的變化看，都急需建立內(nèi)部控制制度。

　　二、內(nèi)控的目標(biāo)及優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制的對策

　　內(nèi)部控制理論與實(shí)務(wù)隨著社會、經(jīng)濟(jì)和技術(shù)等環(huán)境的變化經(jīng)歷了豐富多彩的發(fā)展歷程，大致可以劃分為內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制整體框架4個(gè)發(fā)展階段。其中，由美國注冊會計(jì)師協(xié)會（AICPA）、美國會計(jì)學(xué)會（AAA）、財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會（FEI）、國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會（IIA）和管理會計(jì)師協(xié)會（IMA）五大學(xué)會共同組成的COSO委員會，于1992年發(fā)表，并于1994年修訂的《內(nèi)部控制-整體框架》報(bào)告，標(biāo)志著內(nèi)部控制理論與實(shí)踐進(jìn)入了內(nèi)部控制整體框架的新階段。該報(bào)告所指的內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為實(shí)現(xiàn)提高業(yè)務(wù)活動的效果與效率、增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性及有關(guān)法律法規(guī)的遵從性等目標(biāo)所提供合理保證的一個(gè)過程。通過這一定義，可以很清楚地看出內(nèi)部控制的目標(biāo)就是要保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的完全完整，合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，遵循相關(guān)的法律和法規(guī)，規(guī)范企業(yè)的相關(guān)行為，提高企業(yè)的經(jīng)營效率。

　　企業(yè)內(nèi)部控制制度能否充分發(fā)揮效能，關(guān)鍵在于制度的落實(shí)。為此，筆者從以下幾方面提出解決對策：

　　（1）增強(qiáng)董事會在內(nèi)部控制體系中的作用。首先要強(qiáng)化董事會在公司治理結(jié)構(gòu)中的主導(dǎo)地位。突出其核心作用；其次是實(shí)行獨(dú)立董事制度，通過對董事會這一內(nèi)部機(jī)構(gòu)的適當(dāng)外部化，引入外部的獨(dú)立董事，以期對內(nèi)部人形成一定的監(jiān)督制約，最大限度地維護(hù)所有股東的權(quán)益；再次是明確董事會內(nèi)部分工，設(shè)立專門委員會。

　?。?）加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè)，提高員工素質(zhì)，加強(qiáng)內(nèi)部管理控制。企業(yè)文化是一個(gè)企業(yè)在長期經(jīng)營實(shí)踐中所凝結(jié)起來的一種文化氛圍、企業(yè)價(jià)值觀、企業(yè)精神、經(jīng)營境界和廣大員工所認(rèn)同的道德規(guī)范和行為方式。良好的企業(yè)文化能為內(nèi)部控制程序的落實(shí)創(chuàng)造較好的人文環(huán)境。

　　（3）強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)是控制環(huán)境的重要組成因素，同時(shí)是內(nèi)控的一個(gè)重要環(huán)節(jié)。它是對內(nèi)部控制的檢查和再控制，以消除影響內(nèi)部控制的各種因素。它是落實(shí)內(nèi)控的一個(gè)保證。

　?。?）建立落實(shí)機(jī)制。制度落實(shí)好壞，除人的主觀因素外，還需要有相應(yīng)的機(jī)制來制約。需要建立相關(guān)人員的責(zé)任制、定期考核機(jī)制和必要的責(zé)任追究機(jī)制，使內(nèi)部控制走向制度化、規(guī)范化的軌道。

　　以上所述的幾點(diǎn)對策，相互聯(lián)系，相互補(bǔ)充。強(qiáng)化董事會的作用是落實(shí)內(nèi)部控制制度的前提；建立健全企業(yè)文化建設(shè)、提高人員素質(zhì)是手段；強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督是保證；建立落實(shí)機(jī)制是關(guān)鍵。