如何解決捐贈視同銷售下的企業(yè)所得稅重復征稅問題？

來源: 稅屋編輯：張美好 2019/08/14 11:11:44　　字體：大小

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關于捐贈視同銷售下的企業(yè)所得稅“重復征稅”問題，要解釋清楚最好的方法還是舉個例子：

A公司生產了2個同型號的產品，所得稅計稅成本為100元/個，其中一個產品按150元直接賣給了B公司，另外一個產品無償送給了C公司。C公司收到該產品后又直接按150元賣給了B公司。

假設：不考慮增值稅、附加稅等其他稅費；上述公司皆為居民企業(yè)，無關聯(lián)關系，適用25%的所得稅率；上述150元為公允價；不考慮其他因素。

下面分別算兩個商品流通過程中產生所得稅應稅所得

1、 A公司——B公司

A公司應稅所得=150-100=50元

2、 A公司——C公司——D公司

A公司應稅所得=150-100=50元

C公司應稅所得=150+150-150=150元

合計=50+150=200元

上面的例子中，同樣的產品（計稅成本相同）最終都以同樣的價格到了B公司手中，但應稅所得卻差異巨大。產生此差異的原因就是現(xiàn)行的企業(yè)所得稅政策對于捐贈視同銷售對雙方的“重復征稅”：

一、捐贈方

《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外”。《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第80號）第二款規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生《國家稅務總局關于企業(yè)處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規(guī)定情形的，除另有規(guī)定外,應按照被移送資產的公允價值確定銷售收入”。

因此上例中A公司贈送給C公司的產品應確認應稅收入150元，扣除計稅成本100元后，產生50元應稅所得。

二、受贈方

《企業(yè)所得稅法實施條例》第六條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第三條所稱所得，包括銷售貨物所得、提供勞務所得、轉讓財產所得、股息紅利等權益性投資所得、利息所得、租金所得、特許權使用費所得、接受捐贈所得和其他所得”。《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十一條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產”。《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十八/六十二/六十六條規(guī)定：“通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的固定資產/生產性生物資產/無形資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎”。

因此C公司從A公司受贈的產品，一方面應按150元確認捐贈收入，另外一方面也按150元確認該產品的計稅基礎。

所得稅的大原則應該是“有所得才征稅”，上述案例中吊詭的是同一個行為的雙方按稅法的規(guī)定都有所得——A公司是視同銷售收入，C公司是捐贈收入，這顯然和我們的經濟學常識相違背，也與我們的生活常識相違背。A公司產品計稅成本100元，最終實現(xiàn)收入150元，全流程看只有50元所得，按視同銷售算得的200元所得中多出的150元又是從哪里冒出來的呢？現(xiàn)行的稅法的邏輯顯然不能自圓其說，甚至存在強盜邏輯。捐贈行為如否定其“無償”而認為對應的經濟利益最終會從受贈方（如C公司）流向捐贈方（如A公司）手中，那么就應承認受贈方（如C公司）取得的資產具有對價性，并非純獲利，因而企業(yè)所得稅只能確認捐贈方（如A公司）的應稅所得，而受贈方（如C公司）無所得；如承認捐贈行為的“無償”，那么受贈方（如C公司）無償獲得資產，確認所得無異議，而捐贈方（如A公司）純支出無收益，不應確認所得。因此現(xiàn)行企業(yè)所得稅法視同銷售中對捐贈一個行為中的雙方采用了截然相反的認定（有償還是無償），這種“甘蔗兩頭甜”的征稅邏輯，不可避免的存在“重復征稅”的嫌疑。

如何邏輯自洽解決上述“重復征稅”的問題？作者從反避稅及合理性的角度認為合適的處理方法是捐贈方（如A公司）確認視同銷售收入，受贈方（如C公司）不確認捐贈所得，僅確認資產的計稅基礎。如此處理既規(guī)避了“重復征稅”的問題，也避免了受贈方接受捐贈資產不對外轉移所得最終無法確認的問題。

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